De ce este necesară înscrierea la masa credală atunci când un partener de afaceri intră în insolvență
Rezumat: Articolul explică de ce creditorul trebuie să formuleze cererea de admitere a creanței atunci când partenerul său de afaceri intră în insolvență, chiar dacă șansele recuperării integrale par reduse. Neînscrierea la masa credală poate conduce la pierderea posibilității de a participa la procedură și poate afecta valorificarea ulterioară a creanței. Demersul este analizat și din perspectiva obligațiilor administratorului societății creditoare, precum și a consecințelor fiscale privind ajustările pentru deprecierea creanțelor și TVA.
Cuvinte cheie: ajustarea creanțelor depreciate, ajustarea TVA, cerere de admitere a creanței, decăderea creditorului, deductibilitate fiscală, înscriere la masa credală, Legea nr. 85/2014, procedura insolvenței, răspunderea administratorului, tabelul creditorilor
Una dintre întrebările pe care le primim frecvent de la clienți, imediat după deschiderea procedurii de insolvență a unui partener contractual, este dacă mai are sens să depună cererea de admitere a creanței. Întrebarea apare mai ales atunci când informațiile disponibile indică lipsa activelor, existența unor datorii semnificative sau șanse foarte reduse de recuperare: de ce ar mai aloca societatea timp și resurse noi unui demers care, cel puțin la prima vedere, nu pare sa aibă niciun rezultat concret si nu aduce plus valoare.
Răspunsul nu trebuie însă analizat exclusiv prin prisma distribuirilor care ar putea fi încasate din procedură. Înscrierea la masa credală este demersul prin care creditorul își conservă drepturile, evită decăderea prevăzută de lege și poate demonstra că a acționat diligent pentru protejarea patrimoniului propriu. Chiar și atunci când recuperarea pare improbabilă, pasivitatea poate produce consecințe juridice pentru societate și administratorii săi și poate avea implicații din perspectivă contabilă și fiscală.
Odată deschisă insolvența, recuperarea creanței se mută în procedura colectivă
Creditorii ale căror creanțe s-au născut anterior deschiderii procedurii trebuie să depună o cerere de admitere a creanței în termenul stabilit prin hotărârea de deschidere a procedurii insolvenței. În limbajul curent, termenul folosit este «înscriere la masa credală», deși Legea nr. 85/2014 folosește noțiunile de cerere de admitere a creanței și tabel al creditorilor.
Regula depunerii cererii trebuie avută în vedere și atunci când creditorul deține un titlu executoriu. Articolul 102 alin. (3) din Legea nr. 85/2014 precizează, în sens complementar, că cererea de admitere trebuie formulată chiar dacă creanța nu este stabilită printr-un titlu, iar art. 105 din Legea nr. 85/2014 reglementează separat verificarea creanțelor și excepțiile aplicabile anumitor hotărâri și titluri executorii. Exceptarea unei creanțe de la verificarea pe fond nu trebuie confundată cu exceptarea creditorului de la declararea creanței. Existența unei hotărâri judecătorești, a unui contract care constituie titlu executoriu ori a unei garanții nu justifică, prin ea însăși, ignorarea termenului.
Consecința neîndeplinirii demersului este severă. Articolul 114 din Legea nr. 85/2014 prevede că, în afara ipotezelor de excepție reglementate de lege, titularul unei creanțe anterioare care nu depune cererea până la expirarea termenului este decăzut din dreptul de a fi înscris în tabelul creditorilor și nu dobândește calitatea de creditor îndreptățit să participe la procedură. Una dintre excepțiile relevante privește notificarea deschiderii procedurii realizată cu încălcarea dispozițiilor legale, dar aplicarea ei trebuie verificată în concret și nu ar trebui tratată ca o soluție obișnuită pentru remedierea pasivității creditorului.
În practică, pierderea calității de creditor îndreptățit să participe la procedură înseamnă că societatea creditoare nu va putea încasa distribuirile efectuate în reorganizare sau faliment, nu va putea vota planul de reorganizare și nu va beneficia de mijloacele procedurale rezervate creditorilor înscriși. După închiderea procedurii, posibilitatea de recuperare de la debitor poate deveni pur teoretică sau poate dispărea odată cu radierea acestuia.
De la un risc comercial la o posibilă problemă de răspundere a administratorului
Faptul că o creanță nu a fost recuperată nu atrage automat răspunderea administratorului societății creditoare. Insolvența partenerului poate reprezenta materializarea unui risc comercial legitim, pe care administratorul nu îl putea evita chiar dacă a acționat prudent.
Unghiul de analiza se poate schimba însă atunci când societatea pierde posibilitatea de recuperare nu din cauza situației patrimoniale a debitorului, ci pentru că persoanele responsabile au ignorat notificarea, nu au urmărit dosarul de insolvență sau nu au depus declarația de creanță în termen.
În cazul societăților pe acțiuni, art. 144^1 din Legea societăților nr. 31/1990 consacră expres obligația membrilor consiliului de administrație de a-și exercita mandatul cu prudența și diligența unui bun administrator. Pentru societățile cu răspundere limitată, evaluarea se realizează prin raportare la normele speciale aplicabile, la actul constitutiv, la hotărârile asociaților și la regulile mandatului din Codul civil. Dincolo de forma societății, administratorul trebuie să poată arăta că a protejat în mod rezonabil patrimoniul administrat și că deciziile referitoare la recuperarea creanțelor au avut la bază informații suficiente.
Neînscrierea la masa credală poate reprezenta o încălcare a acestei obligații dacă omisiunea este imputabilă și produce un prejudiciu societății. Problema poate apărea nu numai atunci când cererea lipsește cu totul, ci și când aceasta este depusă fără documentele necesare, când creditorul nu verifică tabelul preliminar sau când nu contestă în termen respingerea, diminuarea ori clasificarea greșită a creanței. Diligența nu se oprește la transmiterea unei cereri: presupune urmărirea traseului acesteia în procedură și adoptarea unor decizii proporționale cu valoarea creanței, rangul ei și perspectivele reale de recuperare.
Desigur, simplul fapt al neînscrierii la masa credală a partenerului aflat în insolvență nu atrage în mod automat răspunderea administratorului societății creditoare. Angajarea acestei răspunderi presupune parcurgerea unei proceduri judiciare complexe și dovedirea îndeplinirii cumulative a condițiilor răspunderii civile, respectiv existența unei fapte ilicite, vinovăția administratorului, producerea unui prejudiciu și legătura de cauzalitate dintre faptă și prejudiciu. Prin urmare, răspunderea administratorului trebuie analizată în concret, în raport cu împrejurările fiecărui caz și cu șansele reale de recuperare a creanței în situația în care aceasta ar fi fost declarată în termen.
Chiar și o decizie de a nu continua anumite demersuri poate fi justificabilă atunci când costurile sunt vădit disproporționate față de beneficiul probabil. Ceea ce devine dificil de apărat este absența oricărei analize și pierderea termenului prin simplă neglijență.
Perspectiva fiscală: trei momente care nu trebuie confundate
Din punct de vedere fiscal, discuția trebuie împărțită între ajustarea pentru deprecierea creanței, scoaterea acesteia din evidență și ajustarea bazei de impozitare a TVA. Fiecare operațiune are condiții și momente diferite. Deschiderea procedurii generale de insolvență, intrarea în faliment, confirmarea unui plan de reorganizare și închiderea falimentului sunt evenimente juridice distincte, iar efectele lor fiscale nu sunt interschimbabile.
n materia impozitului pe profit, art. 26 alin. 1 lit. j) din Codul fiscal reglementează ajustarea deductibilă integral pentru creanțele asupra unei persoane juridice față de care a fost declarată procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotărârii judecătorești care atestă această situație, cu respectarea celorlalte condiții prevăzute de lege. Este esențială distincția dintre insolvență și faliment: simpla deschidere a procedurii generale de insolvență, în perioada de observație, nu echivalează cu deschiderea falimentului și nu produce automat tratamentul fiscal rezervat acestuia. Până la intrarea debitorului în faliment, creditorul poate avea în vedere facilitatea prevăzută de art. 26 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal. Aceasta permite deducerea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor comerciale în limita a 30% din valoarea lor, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții: creanțele sunt neîncasate de peste 270 de zile de la scadență, nu sunt garantate de o altă persoană și sunt datorate de o persoană neafiliată contribuabilului.
În ceea ce privește scoaterea creanței din evidență, art. 25 alin. (4) lit. h) din Codul fiscal permite, prin excepție, deducerea pierderii în anumite situații expres prevăzute de lege. Printre acestea se numără punerea în aplicare a unui plan de reorganizare confirmat prin hotărâre judecătorească, prin care creanța este modificată sau eliminată, precum și închiderea procedurii de faliment a debitorului prin hotărâre judecătorească. Aplicarea acestor excepții nu este condiționată de înregistrarea anterioară a unui provizion sau a unei ajustări pentru deprecierea creanței. Tratamentul fiscal trebuie însă corelat cu înregistrările contabile și susținut prin documentele relevante din dosarul de insolvență.
Deși Codul fiscal nu prevede în mod expres înscrierea la masa credală drept o condiție distinctă pentru recunoașterea deductibilității pierderii aferente creanței neîncasate, lipsa acestui demers poate ridica dificultăți în cadrul unei inspecții fiscale. Contribuabilul trebuie să poată justifica atât existența și caracterul nerecuperabil al creanței, cât și măsurile întreprinse pentru recuperarea acesteia. În acest context, organul fiscal poate solicita explicații cu privire la motivele pentru care societatea nu a utilizat procedura legală disponibilă și poate analiza dacă pierderea invocată rezultă din situația obiectivă a debitorului sau din pasivitatea creditorului.
În materia TVA, art. 287 lit. d) din Codul fiscal permite reducerea bazei de impozitare atunci când contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu mai poate fi încasată ca urmare a intrării beneficiarului în faliment ori ca urmare a punerii în aplicare a unui plan de reorganizare admis și confirmat prin hotărâre judecătorească, prin care creanța creditorului este modificată sau eliminată.
Evenimentul fiscal relevant este, așadar, cel indicat de art. 287, și nu simpla deschidere a procedurii generale de insolvență. Cu toate acestea, evidențiem faptul că pentru a fi în ipoteza punerii în aplicare a unui plan de reorganizare admis și confirmat prin hotărâre judecătorească, prin care creanța creditorului este modificată sau eliminată, este necesară înscrierea creanței la masa credală. Ajustarea bazei de impozitare TVA trebuie efectuată în condițiile și în termenele prevăzute de Codul fiscal și de normele de aplicare, pe baza hotărârii relevante și a documentelor justificative. Data hotărârii, situația definitivării acesteia și forma normei aplicabile operațiunii trebuie verificate înainte de emiterea facturii de corecție și reflectarea ajustării în decont.
Documentele procedurii de insolvență creează traseul probator care leagă facturile inițiale de creanța înscrisă, de tratamentul acesteia prin plan ori de faliment și, în final, de partea care nu mai poate fi încasată. În lipsa acestui traseu, contribuabilul poate întâmpina dificultăți în a demonstra că ajustarea privește exact operațiunile declarate inițial și că sunt îndeplinite condițiile legale.
Într-un control fiscal, simpla înregistrare contabilă a unei pierderi sau ajustări nu înlocuiește documentele care explică existența creanței, scadența, demersurile de recuperare și evenimentul juridic ce permite tratamentul fiscal aplicat.
Raportat la cele de mai sus, concluzionăm apreciind că înscrierea la masa credală rămâne conduita prudentă și recomandabilă, inclusiv în cazurile în care șansele unei distribuiri efective sunt limitate.
Articol apărut în Juridice.ro
